作为一项减排政策性的工具。碳排放权交易机制自诞生以来，得到各国广泛应用。随着国内碳排放权交易试点陆续展开。如何对交易行为进行税务处理。成了交易参与者们迫切需要解决的难 题。由于碳排放权交易在国内刚刚起步，配套的税收政策尚未出台。企业及相关税务管理部门在税务处理时，缺乏可参照的依据。因此，尽快出台我国碳排放权交易的配套税收政策。对保障试点工作的顺利开展，具有重要的现实意义。

 

通过对各试点地区碳交易制度设计的研究，本文总结出如下三大特征：

试点企业以在规定时间交付碳排放配额的方式履约，企业持有的碳排放配额可自由买卖。据易碳家了解到，各试点地区都规定，纳入试点范围的企业每年通过在规定时间上缴与上一年度实际碳排放量相等的配额来履行义务。企业出售其持有的碳排放配额并不以其实际碳排放量低于持有配额为前提，即碳排放配额可以实现“全流通”。不仅限于减排产生的“富余”部分。

免费取得的碳排放配额可自由买卖。目前。各试点地区在初始分配碳排放配额时，大部分采用无偿的方式。企业免费取得的碳排放配额，与通过有偿方式取得的碳排放配额。具有同等地位，可以在市场上自由买卖。

参与主体多元化。除了纳入配额管理的试点企业外。碳排放权交易试点中还引入其他的市场参与者，包括以投资机构身份参与的未被纳入配额管理的企业及个人。同时，有些试点地区设立了“公益会员”制度。鼓励负有责任感的个人和社会团体购买碳排放配额，或核证自愿减排量并进行注销，以抵消自身碳排放。

在我国碳排放权交易试点中。除了负有定期交付碳排放配额的试点企业外。还有投资机构和公益购买者。这三类市场参与者的权利、义务和目的完全不同，因此面临的涉税问题也存在较大差异。

若试点企业通过有偿的方式取得碳排放配额，在取得环节不发生纳税义务。企业应根据取得配额时的历史成本。确定该企业所得税的计税基础，计税基础与会计处理中的初始人账成本不存在差异。若试点企业通过无偿的方式取得碳排放配额，这部分碳排放配额与通过有偿方式取得的碳排放配额具有同等地位，在取得环节也不应缴纳企业所得税，这部分碳排放配额的计税基础应为零。据易碳家了解到，归纳起来，原因主要有两点：一是政府发放免费的碳排放配额不是单纯的无偿赠予行为，不能简单地将其视为受赠一项资产而要求企业缴纳企业所得税：二是企业在无偿取得碳排放配额时，并没有实际的现金流入。企业优先使用碳排放配额履行自身的排放义务，预计在取得后的一段时期内。不会因为该项资产产生现金流入。如果在取得环节就要求企业承担纳税义务，将给企业造成较重负担，不利于碳排放权交易试点工作的开展。

需要指出的是，政府免费发放碳排放配额不是单纯的赠予行为。企业通过无偿方式取得的碳排放配额，在会计上确认一项资产的同时，应相应确认一项负债而非损益。因此，无偿取得碳排放配额这一事项，对企业的应纳税所得额、会计利润并不产生影响，企业不需要就该事项确认递延所得税负债。

企业耗用有偿取得的碳排放配额。如相关成本最终计人其他资产的，则相应构成该项资产计税基础的一部分；如相关成本计人当期损益的，则该项成本应准予在企业所得税前据实扣除。企业耗用无偿取得的碳排放权，由于其计税基础为零，该部分资产的账目价值不应构成其他资产的计税基础或在企业所得税税前扣除。如果在期末对碳排放权计提减值准备，根据税法规定，该部分减值准备不得在企业所得税税前扣除，企业应调增应纳税所得额。同时确认一项递延所得税资产。如发生转回前期减值准备的情况。则作相反处理。

碳排放权的出售环节是企业承担纳税义务的主要环节。企业在该环节承担的纳税义务主要涉及货物与劳务税和企业所得税两大领域。

我国对货物与劳务的流转，主要课征增值税和营业税。对于碳排放配额转让行为适用何种税收政策，应结合碳排放配额的会计确认类型进行探讨。目前，国际对于碳排放的会计确认类型主要有存货、无形资产和金融资产3种。从这3种资产类型出发，可以设计出3种可能的流转税政策。

如果将碳排放配额确认为存货。则可以对企业转让碳排放配额的行为征收增值税。这种做法可以彻底克服重复征税的问题，且符合“营改增”的大趋势。但是，要对无实物形态的资产征收增值税。还需要在税制上实现一定的突破。

如果将碳摊放配额确认为无形资产，则可以对企业转让碳排放配额的行为，按照“转让无形资产”税目征收营业税。根据《中华人民共和国营业税暂行条例》相关规定，企业应以转让碳排放配额收取的全部价款和价外费用作为营业额，按5％的税率申报纳税。这种征税办法的优点是核算简单，易于管理；缺点是按全额征税，存在重复征税的问题。

如果将碳排放配额确认为金融资产，则可以对企业转让碳排放配额的行为。按照“金融保险业”税目中的“金融商品转让”子目征收营业税盛}照《国家税务总局关于金融商品转让业务有关营业税问题的公告》(国家税务总局公告2013年第63号)规定，纳税人从事金融商品转让业务，不再按股票、债券、外汇、其他四大类来划分，统一归为“金融商品”，不同品种金融商品买卖出现的正负差，在同一个纳税期内可以相抵，接盈亏相抵后的余额为营业额计算缴纳营业税。若相抵后仍出现负差的。可结转下一个纳税期相抵，但在年来仍出现负差的。不得转入下一个会计年度。这种征税办法的优点是盈亏相抵后。可以减轻企业的税收负担；缺点是必须结合其他金融商品转让业务汇总计算。核算比较复杂。

试点企业转让碳排放配额，应将取得的收入计入年度收入总额，该部分碳排放配额的计税基础允许税前扣除。若这部分碳排放配额为有偿取得，则扣除购入时的历史成本；若这部分碳排放配额为无偿取得，则扣除金额为零。

根据会计谨慎性原则。试点企业在实际碳排放量超过其持有的碳排放配额数量的情况下，按照预计的碳排放配额缺口和碳排放配额的市价确认一项预计负债。据易碳家了解到，由于该项费用并未实际发生。因此不得在企业所得税税前扣除。企业应就该项负债金额调增应纳税所得额，同时确认一项递延所得税资产。企业在资产负债表目按公允价值调增该项负债金额的。也应调增应纳税所得额并调增递延所得税资产账面价值：如调减负债金额的，作相反处理。

对于无履约义务的投资者而言，只能以有偿方式取得碳排放配额，其税务处理方式与负有履约义务的试点企业相同。

投资者持有碳排放配额是为了赚取差价。因此在会计上应以公允价值对其购人的碳排放配额进行后续计量。资产负债表日，以投资为目的的非试点企业应以碳排放配额的公允价值变动计人当期损益(公允价值变动损益)。同时调整碳排放配额的账面价值。该项资产的计税基础不随账面价值的改变而改变。因此，若企业在资产负债表日调增了碳排放配额的账面价值。应根据调增金额调减应纳税所得额。井确认一项递延所得税负债；若企业调减了碳排放配额的账面价值，作相反处理。

以投资为目的的非试点企业，在出售碳排放配额时的税务处理与试点氽业相同。

此外。自愿减排的公益购买者购人碳排放配额。具有公益性。该笔支出可以归入《企业所得税法》第9条所称的“公益性捐赠支出”，在年度利润总额12％以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。

据易碳家了解到，作为一种行之有效的政策管理工具，碳排放配额交易是国家鼓励发展的领域。国内已出台了针对碳排放交易的形式之一——清洁发展机制(CDM)的税收优惠政策。根据《财政部国家税务总局关于中国清洁发展机制基金及清洁发展机制项目实施企业有关企业所得税政策问题的通知》规定，企业实掘该类CDM项目的所得。自项目取得第一笔减排量转让收人所属纳税年度起。第一年至第三年免征企业所得税。第四年至第六年减半征收企业所得税。

为了鼓励企业积极参与国内碳排放交易。在试点期间，可以比照cDM项目给予企业一定的税收优惠。对企业转让碳排放配额的行为暂免征收货劳税及企业所得税。（本文摘选于《环境经济》期刊 ，2015年 第21期，由中国碳交易网小编整理）